dnes je 8.12.2022

Input:

Změny v zákoně o daních z příjmů v roce 2021 a 2022

22.3.2022, , Zdroj: Verlag Dashöfer

3.1.1 Změny v zákoně o daních z příjmů v roce 2021 a 2022

RNDr. Ivan Brychta

V následujícím textu rekapitulujeme změny v zákoně o daních z příjmů (ZDP), které nastaly v průběhu roku 2021, a zabýváme se také novinkami pro rok 2022. Pokud není v jednotlivých případech řečeno jinak, vše, co popisujeme, se týká jak fyzických, tak právnických osob.

1. Zvýšení průměrné a minimální mzdy

Do pravidel pro zdanění fyzických osob se i v roce 2022 promítl růst průměrné a minimální mzdy.

Změny v důsledku zvýšení průměrné mzdy

V důsledku zvýšení průměrné mzdy se opět zvýšila hranice pro aplikaci vyšší 23% sazby daně v rámci progresivního zdanění fyzické osoby. Druhé pásmo je aplikováno při ročním zdanění od 48násobku průměrné mzdy (resp. 4násobku pro měsíční zdanění zaměstnanců). Nárůst ukazuje následující tabulka:

Platí pro rok Roční limit Měsíční limit Viz nařízení vlády 
2021  1 701 168 Kč  141 764 Kč  č. 381/2020 Sb.  
2022 1 867 728 Kč 155 644 Kč č. 356/2021 Sb. 

Změny v důsledku zvýšení minimální mzdy

Také minimální mzda rostla. Od roku 2022 vzrůstá dokonce z 15 200 Kč na 16 200 Kč (viz nařízení vlády č. 405/2021 Sb.). Hovoříme přitom o zvýšení měsíční částky minimální mzdy (vzrostly i hodinové sazby, to ale nemá na daň z příjmů vliv), která ovlivňuje zdanění fyzických osob v následujících případech:

  • zvýšil se strop pro slevu za umístění dítěte do předškolního zařízení (§ 35bb ZDP), a to z 15 200 Kč na 16 200 Kč, protože oním stropem je právě minimální mzda,

  • limit pro osvobození příjmů z pravidelně vyplácených důchodů (podle § 4 odst. 1 písm. h) ZDP), který je stanoven podle 36násobku minimální mzdy, vzrostl z částky 547 200 Kč na částku 583 200 Kč,

  • vyplácení daňového zvýhodnění na děti poskytovaného formou daňového bonusu je podmíněno:

    • - obecnou podmínkou pro výplatu (dle § 35c odst. 4 ZDP), kdy výše příjmu fyzické osoby podle §§ 6 a 7 ZDP je alespoň ve výši 6násobku minimální mzdy k 1. 1., což znamená zvýšení hranice z 91 200 Kč na 97 200 Kč, a
    • - zvýšila se i hranice umožňující výplatu měsíčního bonusu u zaměstnance ze 7 600 Kč na 8 100 Kč (§ 35d odst. 4 ZDP požaduje příjem alespoň ve výši poloviny minimální mzdy k 1. 1.).

2. Odečet daňové ztráty

Rozšířením možností v odečtu daňové ztráty, které do ZDP přinesl zákon č. 299/2020 Sb. (dle sněmovního tisku 874), jsme se v předchozí verzi tohoto článku věnovali poměrně hodně. Proto nyní připomeneme jen základní rysy této novinky z roku 2020 v souvislosti se zpracováním daňového přiznání za rok 2021. Konkrétně zmíníme:

  • možnost zpětného uplatnění daňové ztráty v předchozích dvou kalendářních letech, a

  • možnost vzdání se budoucího uplatnění ztráty.

Zpětné uplatnění ztráty

Ustanovení § 34 odst. 1 ZDP dává možnost zpětného uplatnění ztrátyza dvě předcházející zdaňovací období, ale za tato předchozí období lze uplatit maximálně v úhrnné výši 30 000 000 Kč.

Příklad
Daňovou ztrátu vzniklou a vyměřenou za kalendářní rok 2021 u poplatníka se zdaňovacím obdobím rovným kalendářnímu roku lze uplatnit nejen v následujících maximálně pěti letech (tj. za roky 2022, 2023, 2024, 2025 nebo 2026), ale též v maximálně dvou předchozích letech (tj. v roce 2019 nebo 2020).

Do počtu dvou předcházejících zdaňovacích období a pěti následujících zdaňovacích období se nepočítají období, která nejsou zdaňovacími, ale právnické osoby za taková období musejí podat daňové přiznání (podle § 38ma odst. 1 ZDP).

Příklad
Nechť právnická osoba účtovala v hospodářském roce od 1. 9. do 31. 8. následujícího roku. Takto proběhly také hospodářské roky od 1. 9. 2018 do 31. 8. 2019 (označme "HRa") a od 1. 9. 2019 do 31. 8. 2020 ("HRb"). Pak účetní jednotka zvolila přechod na kalendářní rok, přičemž přechodné období byly od 1. 9. 2020 do 31. 12. 2020 (z pohledu ZDP nejde o zdaňovací období, ale přiznání za takové období je třeba správci daně podat). Nechť právnická osoba dosáhla v kalendářním roce 2021 daňovou ztrátu. Její uplatnění je možné jak v hospodářském roce HRa, tak i v HRb, a také v přechodném období od 1. 9. 2020 do 31. 12. 2020 nebo i v budoucích maximálně pěti zdaňovacích obdobích.

Ztrátu lze v předchozích obdobích uplatnit pomocí dodatečného daňového přiznání. Platí omezení, že v těchto předchozích letech lze uplatnit maximálně v součtu daňovou ztrátu 30 000 000 Kč.

Příklad
Předpokládejme poplatníka se zdaňovacím obdobím rovným kalendářnímu roku, který vykázal v přiznání za rok 2021 daňovou ztrátu ve výši 40 000 000 Kč. Takový poplatník si může uplatnit např. až 30 000 000 Kč ze ztráty v letech 2019 a 2020, neuplatněný zbytek pak v následujících až pěti letech (tj. naposledy za rok 2026).

Termín, do kdy se při zpětném uplatnění daňové ztráty má podat dodatečné daňové přiznání, zákon nestanoví. Logicky je ale zřejmé, že to nemůže být dříve, než je daňová ztráta, která má být uplatněna, vykázána. Navíc ještě platí ustanovení § 38zh ZDP, podle něhož se hledí na dodatečné daňové přiznání v případě, kdy by bylo podáno ještě před stanovením ztráty správcem daně, jako na podané až v den, kdy byla daňová ztráta pravomocně stanovena, a do té doby nelze podat další dodatečné daňové přiznání za stejné období.

Příklad
Poplatník účtující v kalendářním roce vykázal v přiznání za rok 2021 ztrátu ve výši 150 000 Kč. Protože v roce 2020 skončilo podnikání ziskem 200 000 Kč, rozhodl se poplatník, že celou ztrátu uplatní v roce 2020. Přiznání za rok 2021 bylo podáno 15. 2. 2022 a zároveň týž den bylo podáno dodatečné daňové přiznání za rok 2020, kde byla ztráta 150 000 Kč uplatněna. Podle zmíněného ustanovení § 38zh ZDP se hledí na dodatečné daňové přiznání jako na podané až 1. 4. 2022, což je v daném případě poslední den lhůty pro podání přiznání za rok 2022, není-li povinný audit. K tomuto dni se podle § 136 DŘ konkludentně vyměřuje daňová ztráta v něm vykázaná, pokud správce daně přiznání nerozporuje.

Možnost "vzdání se ztráty"

Poplatník má možnost vzdát se uplatnění daňové ztráty, ale jen pro budoucí zdaňovací období, nikoliv pro zdaňovací období minulá, a navíc pro všechna, ne pouze pro vybraná.

Příklad
Předpokládejme, že poplatník dosáhne za rok 2021 ztráty. Svým rozhodnutím se může vzdát uplatnění ztráty jen do budoucna, tedy na roky 2022 až 2026 (předpokládáme-li, že bude i nadále účtovat v kalendářním roce). Novela neumožňuje postup, kdy by se vzdal např. jen možnosti uplatnit ztrátu pro roky 2024 až 2026 nebo pro jinou menší množinu budoucích let. Uplatnění ztráty v předchozích obdobích (tedy v roce 2019 a 2020, měl-li i v minulosti jako zdaňovací období kalendářní roky) se poplatník vzdát nemůže.

Vzdání se budoucího uplatnění ztráty má svou logiku v případech, kdy víme, že ztrátu v budoucnu uplatňovat nebudeme (třeba proto, že jsme ji celou uplatnili v předchozích obdobích), protože si tím zkrátíme lhůtu, do kdy může ještě správce daně stanovit daň za ztrátové období. Podle § 148 DŘ platí obecná lhůta daná 3 roky od termínu pro podání řádného daňového přiznání. Ale ustanovení § 38r ZDP obsahuje speciální úpravu, podle níž lhůta pro stanovení daně jak za období dosažení ztráty, tak za všechna následující období, ve kterých lze ztrátu uplatnit, končí spolu se lhůtou, která je dána pro poslední období, za které lze ještě daňovou ztrátu uplatnit. Vzdání se budoucího nároku na uplatnění ztráty proto umožní úpravu v § 38r ZDP neaplikovat.

K možnosti vzdát se uplatnění daňové ztráty v budoucích obdobích doplňme, že ji poplatník musí učinit oznámením správci daně, které je nutné podat ve lhůtě pro podání DP za období, za které se daňová ztráta stanoví. Oznámení nemá předepsaný tvar a formuláře pro podání daňového přiznání (ani pro fyzické, ani pro právnické osoby) neobsahují žádnou kolonku, do které bychom oznámení poznamenali. Proto stačí jednoduchá věta typu "vzdávám se práva na uplatnění daňové ztráty vzniklé za rok 2021 v budoucích obdobích", kterou napíšeme na "kus papíru", podepíšeme a přiložíme jako další přílohu k přiznání anebo podáme samostatně. A ještě upozorňujeme, že lhůtu pro vzdání se budoucího uplatnění ztráty nelze navrátit v předešlý stav.

Příklad
Podnikající fyzická osoba dosáhla v roce 2021 ztrátu z podnikání ve výši 15 000 Kč. Protože v roce 2020 skončilo podnikání ziskem 20 000 Kč, rozhodla se, že celou ztrátu uplatní v roce 2020. Přiznání za rok 2021 podala elektronicky 15. 4. 2022 a jako jednu z jeho příloh podala oznámení o tom, že se vzdává uplatnění ztráty v budoucích obdobích.

Oznámení o vzdání se práva na uplatnění ztráty v budoucích obdobích nemuselo být součástí přiznání podaného 15. 4. 2022, mohlo být učiněno i samostatně kdykoliv do 2. 5. 2022 (tedy do posledního dne lhůty pro podání přiznání za rok 2021 v případě, kdy je přiznání podáváno elektronicky a kdy není povinný audit ani není zpracováno poradcem).

Příklad
Příklad - pokračování

Pokud by vzdání se daňové ztráty nebylo učiněno, končila by lhůta pro stanovení daně (§ 148 DŘ) za rok 2021 současně se lhůtou pro stanovení daně za rok 2026 (tj. za poslední období, kdy by ztráta mohla být uplatněna), tedy až někdy na jaře 2030. Při podání oznámení lhůta pro stanovení daně za rok 2021 skončí již 5. 5. 2025 (tedy 3 roky po uplynutí lhůty pro podání, tedy počítáno od 3. 5. 2022 s tím, že 3. 5. 2025 je sobota a poslední den se tak posouvá na nejbližší pracovní den).

3. Paušální daň fyzických osob

Paušální daň pro zdanění fyzických osob s příjmy podle § 7 ZDP (tedy ze samostatné činnosti) je umožněna s účinností od roku 2021, a to novelou ZDP danou zákonem č. 540/2020 Sb. (dle sněmovního tisku 922), ale pouze pro fyzické osoby, které jsou v tzv. paušálním režimu. Ten je upraven v § 2a ZDP, kde jsou zároveň vymezeny podmínky pro vstup, a také datum 10. 1. daného kalendářního roku (pro již podnikající fyzické osoby) nebo datum zahájení podnikání (pro začínající podnikatele) jako nejzazší mez, kdy lze v daném roce do paušálního režimu vstoupit. Protože v době čtení tohoto textu je již datum 10. 1. 2022 minulostí, je další povídání o paušální dani určeno jen těm, kteří do 10. 1. 2022 do paušálního režimu vstoupili anebo v něm jsou již z předchozího roku (protože oznámení o vstupu se nemusí opakovat každoročně).

Pokud tedy v paušálním režimu jste, nezapomeňte na změněnou výši paušálních záloh, které jsou splatné měsíčně vždy do 20. dne daného kalendářního měsíce. V roce 2022 se záloha zvýšila z částky 5 469 Kč na částku 5 994 Kč.

Paušální daň

Paušální daň není automaticky vyměřena všem poplatníkům v paušálním režimu, ale pouze těm, kteří na konci daného roku, za který má být daň rovna paušální dani, plní podmínky § 7a odst. 1 ZDP (dosti podobné těm, které umožnily vstup do paušálního režimu, jen testované ve vztahu k roku, kdy má být daň rovna paušální dani). V případě paušální daně se nepodává ani daňové přiznání a ani přehledy na sociální a zdravotní pojištění.

Úprava předchozího roku

Pozor však na to, že je-li paušální daň stanovenu poprvé, musíte řešit případnou úpravu základu daně za předcházející rok, pokud jsou k tomu dány předpoklady uvedené v § 23 odst. 8 ZDP, a to podle toho, jakým způsobem byly v předchozím roce vykazovány výdaje. Pokud tedy např. již za rok 2021 máte daň rovnou paušální dani, tak se případná úprava základu daně může týkat roku 2020, a to v následujících situacích:

  • Pokud jste v roce 2020 vykazovali výdaje procentem z příjmů (paušální výdaje) a evidovali jste k 31. 12. 2020 pohledávky, které by při úhradě byly zdanitelným plněním [s výjimkou těch, které by byly "zralé na odpis" podle § 24 odst. 2 písm. y) ZDP v případě, kdybyste vedli účetnictví], musíte o takové pohledávky zvýšit v roce 2020 základ daně.

  • Pokud jste v roce 2020 vykazovali výdaje podle daňové evidence, zapůsobí neuhrazené pohledávky stejným způsobem jako u těch, kteří vykazovali výdaje procentem z příjmů. Navíc se vás úprava základu daně roku 2020 dotkne i v situaci, kdy jste evidovali k 31. 12. 2020 zásoby anebo jste měli vytvořené daňové rezervy (např. na opravu majetku podle § 7 ZoR). V těchto případech se základ daně roku 2020 zvýší. Pokud jste evidovali k 31. 12. 2020 závazky, které by při úhradě byly daňovým výdajem, tak si o ně základ daně naopak snížíte. Pozor na závazky z finančního leasingu, které takto sníží základ daně jen v poměru, v jakém připadají na období do 31. 12. 2020.

  • Úpravu v případě, kdy v roce 2020 bylo vedeno účetnictví, nerozebíráme, naleznete ji v bodu 1 § 23 odst. 8 písm. b) ZDP.

Pokud povinnost podat dodatečné daňové přiznání za rok 2020 vznikla, je třeba takové přiznání podat do 1. 4. 2022, tedy do termínu, kdy by se podávalo přiznání za rok 2021 v neprodloužené lhůtě za situace, kdyby nebyla daň ve výši paušální daně. V tom samém termínu je třeba také provést případný doplatek vyplývající z dodatečného daňového přiznání. Stihnete-li tento termín, pak vás podle § 23 odst. 8 ZDP v souvislosti s dodatečným daňovým přiznáním nečekají žádné sankce!

Opravné přehledy

Podání dodatečného daňového přiznání za rok 2020 může způsobit též povinnost podat přehledy. V případě přehledu na sociální zabezpečení je povinnost podat opravný přehled vždy, když se změní dílčí základ daně podle § 7 ZDP, a to do 8 dnů od podání dodatečného daňového přiznání (resp. ode dne, kdy jste se dozvěděli o změně vyměřovacího základu).

Opravný přehled na zdravotní pojištění za rok 2020 byste museli podat pouze v situaci, kdybyste vedli účetnictví. Pokud jste vedli daňovou evidenci nebo vykazovali výdaje procentem z příjmů (paušální výdaje), opravný přehled by se nepodával. Je to z důvodu odlišného znění § 3a zákona č. 592/1992 Sb., o pojistného na veřejné zdravotní pojištění, který platil až do 31. 12. 2020. Podle tohoto ustanovení nebyly úpravy podle § 23 odst. 8 ZDP chápány jako změna výše příjmů a výdajů. Pokud by obdobná situace nastala za rok, už by se opravný přehled na zdravotní pojištění podával, protože od 1. 1. 2021 došlo k novelizaci a sjednocení s postupem u sociálního zabezpečení.

4. Daňový balíček 2021

Zákon č. 609/2020 Sb.

Zákon č. 609/2020 Sb., který do ZDP přinesl změny od 1. 1. 2021, označovaný též jako daňový balíček 2021, jsme podrobně probrali v předchozích verzích tohoto textu. Některé ze změn ale připomeneme i nyní, neboť byly buď dočasné (a v roce 2022 již nejdou použít), anebo jsou pro jejich použití dány jiné parametry.

Stravenkový paušál

Zajímavou novinkou v oblasti zaměstnaneckých benefitů byl tzv. stravenkový paušál neboli peněžní příspěvek zaměstnavatele zaměstnanci na stravování zabezpečované jinými subjekty. Pro zaměstnance je stravenkový paušál osvobozeným příjmem podle § 6 odst. 9 písm. b) ZDP, ale jen do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin. Jde o limit svázaný s ustanovením § 176 odst. 1 písm. a) ZP, podle kterého zaměstnanec mohl obdržet při takové cestě v roce 2021 částku 108 Kč a v roce 2022 částku 118 Kč (aktuální sazby stravného – viz Praktické informace na hlavní obrazovce). Výše osvobozeného příjmu ze stravenkového paušálu tak byla v roce 2021 až 75,60 Kč za směnu a pro rok 2022 se osvobození zvýšilo na 82,60 Kč za směnu.

K aplikaci zveřejnil dne 28. 4. 2021 správce daně text nazvaný • Informace GFŘ k peněžitému příspěvku na stravování zaměstnanců (č.j.: 23426/21/7100-10111-702346), který obsahuje i odpovědi na 6 nejčastějších dotazů. Podle odpovědí správce daně lze např.:

  • poskytovat příspěvek i pracovníkům pracujícím na dohody o pracích mimo pracovní poměr, jednatelům s.r.o. nebo uvolněným zastupitelům, a to za podmínek, že bude smluvně vymezena "směna" a následně evidována doba práce (alespoň 3 hodiny), anebo

  • poskytovat příspěvek i při práci z domova v rámci tzv. home office, a to za předpokladu, že místo bydliště je sjednáno jako pracoviště a že v rámci směny byly odpracovány alespoň 3 hodiny.

K možnosti poskytovat peněžitý příspěvek na stravování a zároveň v daný den (danou směnu) i ostatní formy stravování, tj.:

  • stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění ke spotřebě na pracovišti nebo

  • nepeněžitý příspěvek v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů

se správce daně staví zamítavě. U zaměstnavatelů, kdy souběh vylučuje přímo zákon (viz např. § 7 vyhlášky č. 430/2001 Sb.), je jistě toto tvrzení správné. V případě zaměstnavatele, který je podnikatelským subjektem, ale žádná právní norma souběh nezakazuje.

Mimořádné odpisy končí

Zmíněná novela ZDP zákonem č. 609/2020 Sb. oprášila § 30a ZDP upravující tzv. mimořádné odpisy pro nový majetek, který je zařazen v 1. nebo 2. odpisové skupině.

Hmotný majetek

Nahrávám...
Nahrávám...